Explicación del Tema 22 de Agentes de Hacienda Pública

El artículo 59.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), dispone que las deudas tributarias pueden extinguirse por pago, prescripción, compensación o condonación, por los medios previstos en la normativa aduanera y por los demás medios establecidos en las leyes. Dentro de esta relación, el tema se centra en la compensación y la condonación, incorpora el procedimiento especial de deducción sobre transferencias y examina la insolvencia en cuanto conduce a una baja inicialmente provisional. El pago y su aplazamiento o fraccionamiento corresponden al tema 21.

Los medios cuantificables solo liberan por el importe aplicado. Conforme al artículo 59.2 LGT, el pago, la compensación, la deducción sobre transferencias y la condonación producen efectos liberatorios exclusivamente por la cantidad pagada, compensada, deducida o condonada. Si esa cantidad es inferior a la deuda, la parte no cubierta permanece pendiente.

La baja por insolvencia requiere una precisión distinta. La declaración total o parcial de crédito incobrable provoca la baja en cuentas de la cuantía correspondiente, pero no extingue entonces la deuda. El artículo 76 LGT mantiene la posibilidad de rehabilitar el crédito dentro del plazo de prescripción y solo declara extinguida la deuda cuando dicho plazo vence sin rehabilitación. Por ello, la insolvencia probada determina primero una situación provisional y solo puede conducir después a una extinción definitiva.

La compensación neutraliza, hasta la cantidad concurrente, dos posiciones recíprocas: una deuda a favor de la Hacienda pública y un crédito reconocido por esta a favor del deudor. El artículo 71.1 LGT exige que el crédito haya sido reconocido mediante acto administrativo y que corresponda al mismo obligado tributario cuya deuda se pretende extinguir. En el ámbito reglamentario, el artículo 55 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio (RGR), permite compensar deudas de naturaleza pública tanto en período voluntario como ejecutivo.

No basta una expectativa de devolución ni una pretensión pendiente de reconocimiento. Debe existir un crédito reconocido por la Hacienda pública en virtud de un acto administrativo. Cumplido este presupuesto, la compensación puede extinguir total o parcialmente la deuda, según la relación entre ambos importes.

El artículo 71.2 LGT distingue dos vías: la compensación acordada de oficio y la promovida a instancia del obligado tributario. Además, el apartado 3 permite solicitar la compensación de créditos y deudas de los que el obligado sea titular mediante un sistema de cuenta corriente, en los términos reglamentarios. Esta última posibilidad constituye una modalidad específica; no altera las reglas generales de la compensación solicitada o de oficio que se desarrollan a continuación.

El obligado puede solicitar la compensación de una deuda situada tanto en período voluntario como en período ejecutivo, de acuerdo con el artículo 72.1 LGT. La solicitud se dirige al órgano competente y debe identificar al obligado y, en su caso, a su representante; la deuda, con su importe, concepto y vencimiento voluntario; y el crédito ofrecido, con su importe, concepto y órgano gestor. Debe incluir también lugar, fecha y firma, según el artículo 56.1 RGR.

La documentación depende del origen de la deuda y del crédito. Si la deuda tributaria resulta de una autoliquidación, se acompaña el modelo cumplimentado, salvo que ya obre en poder de la Administración, en cuyo caso se indica cuándo y en qué procedimiento se presentó. Respecto del crédito, se justifica haber solicitado a la oficina de contabilidad competente un certificado que acredite su reconocimiento, su pendencia de pago y la suspensión de los trámites de abono mientras se resuelve la compensación. Cuando el crédito proceda de una devolución tributaria, puede aportarse, en su caso, copia del acto, resolución o sentencia que lo reconozca.

Si faltan requisitos o documentos, se concede un plazo de diez días, contado desde el día siguiente a la notificación del requerimiento, para subsanar. La falta de atención determina que la solicitud se tenga por no presentada y se archive. Si la solicitud se presentó en período voluntario y el plazo de subsanación termina después del plazo voluntario de ingreso, la falta de atención del requerimiento da lugar al inicio del apremio mediante la notificación de la providencia correspondiente. Si el requerimiento se contesta en plazo, pero los defectos no quedan totalmente subsanados, procede denegar la solicitud. Tampoco se formula requerimiento cuando los datos administrativos acreditan que no existe el crédito ofrecido o, tratándose de una devolución tributaria, que no se solicitó: en esos casos la solicitud se tiene por no presentada y se archiva, conforme al artículo 56.3 RGR.

La presentación en período voluntario impide que se inicie el período ejecutivo respecto de la parte de deuda concurrente con el crédito ofrecido, aunque no impide el interés de demora que pueda proceder hasta que se reconozca el crédito. Si se presenta en período ejecutivo, las actuaciones de enajenación de bienes o derechos pueden suspenderse, pero la mera solicitud no produce la paralización general del procedimiento. Estas reglas de los artículos 72.2 LGT y 56.4 RGR diferencian el efecto legal en voluntaria de la potestad de suspensión en ejecutiva.

La deuda se extingue en el momento de presentar la solicitud o, si entonces aún no concurren todos los requisitos de deuda y crédito, en el momento posterior en que lleguen a cumplirse. El acuerdo de compensación declara esa extinción. Si la solicitud se deniega y se había presentado en voluntaria, la notificación abre el plazo de ingreso previsto para liquidaciones administrativas. Si se paga en ese nuevo plazo, se liquidan intereses desde el día siguiente al vencimiento voluntario originario hasta la fecha del ingreso; si no se paga, se liquidan hasta el vencimiento del nuevo plazo, sin perjuicio de los posteriores. Si se había presentado en ejecutiva, deberá iniciarse el apremio si no se hubiese iniciado ya. El desarrollo de los recargos, la providencia y los plazos ejecutivos pertenece al tema 23.

La resolución debe notificarse en seis meses. Transcurrido ese plazo sin notificación, puede considerarse desestimada a efectos de interponer el recurso correspondiente o esperarse la resolución expresa. La solicitud de compensación no impide pedir el aplazamiento o fraccionamiento de la parte de deuda restante, según el artículo 56.6 RGR.

El artículo 73.1 LGT ordena compensar de oficio las deudas tributarias situadas en período ejecutivo. También impone la compensación durante el plazo voluntario en tres grupos vinculados a una actuación administrativa común: cantidades a ingresar y a devolver resultantes del mismo procedimiento de comprobación limitada o inspección; cantidades derivadas de una nueva liquidación que sustituye a otra anulada; y cantidades que resulten de ejecutar determinadas resoluciones de reposición o económico-administrativas relativas a obligaciones tributarias conexas.

Las entidades públicas tienen una regla propia. Una vez terminado el plazo voluntario, son compensables de oficio las deudas vencidas, líquidas y exigibles que las comunidades autónomas, entidades locales y demás entidades de Derecho público mantengan con el Estado. El artículo 57 RGR precisa que, respecto de los entes territoriales, organismos autónomos, la Seguridad Social y demás entidades de Derecho público, pueden utilizarse los créditos tributarios reconocidos a su favor y los demás créditos reconocidos por la ejecución del presupuesto de gastos del Estado o de sus organismos autónomos y por devoluciones de ingresos presupuestarios.

Para los restantes acreedores de la Hacienda pública, el artículo 58 RGR dispone que, transcurrido el período voluntario, la deuda y los recargos del período ejecutivo que procedan se compensan con el crédito reconocido. En voluntaria se aplican los tres supuestos de conexión material indicados: un mismo procedimiento de comprobación limitada o inspección, una nueva liquidación tras la anulación de otra y la ejecución de una resolución sobre obligaciones tributarias conexas. En todos ellos se ingresa o devuelve únicamente la diferencia resultante y se liquidan, cuando proceda, los intereses conforme a las reglas legales a las que remite el precepto.

Como regla general, la extinción de oficio se produce al iniciarse el período ejecutivo o, si es posterior, cuando se cumplan los requisitos exigidos para deuda y crédito. En los supuestos de compensación en voluntaria derivados de una misma actuación o resolución, la extinción se vincula al momento de concurrencia de las cantidades. El acuerdo declara la extinción y sirve como justificante.

El artículo 59 RGR resuelve las diferencias cuantitativas. Si el crédito es inferior, la parte de deuda excedente sigue su régimen ordinario o continúa en apremio si este ya había comenzado, sin impedir compensaciones sucesivas con créditos reconocidos posteriormente. Si el crédito supera la deuda, la diferencia se abona al interesado. Solo la cantidad concurrente queda extinguida.

La deducción sobre transferencias permite extinguir deudas vencidas, líquidas y exigibles de comunidades autónomas, entidades locales y demás entidades de Derecho público con el Estado mediante la minoración de las cantidades que la Administración del Estado deba transferirles. Para comunidades autónomas, sus entidades dependientes y entidades locales, la aplicación concreta se sujeta a los supuestos y al procedimiento de su legislación específica, conforme al artículo 74.1 LGT.

El artículo 60 RGR extiende el desarrollo reglamentario a las deudas de naturaleza pública que entes territoriales, organismos autónomos, Seguridad Social y demás entidades de Derecho público tengan con la Hacienda pública estatal. Antes de iniciar la deducción, el órgano de recaudación comprueba que la deuda reúne las condiciones exigidas y que no existen créditos reconocidos a favor de la entidad deudora susceptibles de compensación de oficio. La compensación tiene así prioridad operativa sobre esta técnica especial.

Comprobados esos extremos y transcurrido el período voluntario sin pago, se notifica a la entidad el acuerdo de inicio acompañado de una propuesta que identifica la deuda. La entidad dispone de quince días, contados desde el día siguiente a la notificación, para formular alegaciones y aportar documentos o pruebas. Tras examinarlos, el órgano de recaudación puede elevar la propuesta al Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria o archivar las actuaciones; el archivo se notifica y pone fin al procedimiento.

El inicio suspende el cobro de las deudas afectadas desde esa fecha hasta que se practique la deducción o se archive el procedimiento. La suspensión no impide compensar de oficio créditos que se reconozcan después a favor de la entidad deudora. Si se produce esa compensación, el importe del acuerdo de deducción queda reducido, sin acuerdo expreso adicional, en la misma cuantía.

El órgano competente dicta, cuando proceda, el acuerdo de deducción y lo notifica a la entidad deudora y a los órganos que deban conocerlo o ejecutarlo. También se liquida y notifica, en su caso, el interés de demora devengado. La deuda solo se extingue cuando se materializa la deducción y exclusivamente por el importe deducido, según el artículo 74.3 LGT.

La condonación extingue una deuda válida sin exigir su cumplimiento, pero la Administración no puede acordarla discrecionalmente. El artículo 75 LGT establece una reserva de ley estricta: las deudas tributarias solo pueden condonarse en virtud de una ley y en la cuantía y con los requisitos que esa misma ley determine.

Por ello, no existe en la LGT un procedimiento administrativo general que permita perdonar deudas por razones de oportunidad. La ley que establezca una condonación concreta debe delimitar su ámbito, los beneficiarios, las condiciones y la cantidad afectada. El efecto liberatorio se produce únicamente dentro de esos límites y por el importe condonado, de acuerdo con el artículo 59.2 LGT.

La condonación se diferencia de la anulación porque esta elimina o modifica una deuda al corregir el acto que la declaró, mientras que la condonación presupone una deuda existente a la que una ley atribuye el efecto extintivo. También se diferencia de la baja provisional por insolvencia: esta no perdona la deuda ni la extingue de inmediato, sino que determina una baja en cuentas susceptible de rehabilitación.

El artículo 61 RGR reserva conceptos distintos para la persona obligada y para el crédito. Es fallido el obligado al pago respecto del cual se ignora la existencia de bienes o derechos embargables o realizables suficientes para cobrar el débito. También se considera que faltan bienes realizables cuando los conocidos no hayan sido adjudicados a la Hacienda pública conforme a la regulación aplicable. La declaración puede ser total o parcial: existe insolvencia parcial si el patrimonio embargable o realizable conocido solo alcanza para cubrir una parte de la deuda.

El crédito es incobrable cuando no ha podido hacerse efectivo en el procedimiento de apremio porque han resultado fallidos los obligados al pago. En consecuencia, «fallido» califica al obligado y «incobrable» al crédito. Esta diferencia permite que tanto la insolvencia como la declaración del crédito se refieran a la totalidad o solo a una parte de sus respectivos objetos.

La declaración de crédito incobrable exige observar el orden de obligados relevante para el cobro. Una vez declarados fallidos los deudores principales y los responsables solidarios, la acción se dirige frente a los responsables subsidiarios. Solo si no existen responsables subsidiarios o estos también resultan fallidos puede el órgano de recaudación declarar incobrable el crédito. El procedimiento completo para exigir el pago a responsables y sucesores corresponde al tema 24; aquí interesa únicamente este presupuesto de la insolvencia.

Las actuaciones concretas necesarias para justificar la declaración se determinan por el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, atendiendo a la normativa presupuestaria y a criterios de eficiencia en el uso de recursos. La declaración no se apoya, por tanto, en el mero impago, sino en las actuaciones que permiten acreditar la falta total o parcial de patrimonio realizable y de otros obligados contra los que dirigir el cobro.

La declaración total o parcial de crédito incobrable determina su baja en cuentas por la cuantía declarada. Esa baja no impide que la Hacienda pública ejercite las acciones legalmente procedentes mientras no haya prescrito el derecho de la Administración a exigir el pago. La LGT califica expresamente la baja de provisional porque el crédito conserva la posibilidad de rehabilitación durante ese período.

Si el fallido es una persona o entidad inscrita en el Registro Mercantil, la declaración se anota mediante mandamiento del órgano de recaudación competente. Después de la anotación, el Registro comunica a dicho órgano cualquier acto relativo a esa persona o entidad que se presente para inscripción o anotación. Este mecanismo facilita detectar cambios patrimoniales o societarios relevantes para una eventual reanudación.

La declaración alcanza también a las deudas que venzan después. Conforme al artículo 62.4 RGR, esas deudas posteriores se consideran vencidas y pueden darse de baja por referencia a la declaración de fallido, siempre que no existan otros obligados al pago. La condición final impide trasladar automáticamente la baja cuando todavía sea posible cobrar a otra persona obligada.

El órgano de recaudación debe vigilar la posible solvencia sobrevenida de quienes fueron declarados fallidos. Si aparece solvencia y no ha mediado prescripción, se rehabilitan los créditos declarados incobrables y la recaudación se reanuda desde la situación en que se encontraba al declararse el crédito incobrable o practicarse la baja por referencia, según el artículo 63 RGR. Si transcurre el plazo de prescripción sin rehabilitación, la deuda queda finalmente extinguida por aplicación del artículo 76.2 LGT.

El artículo 173.1 LGT establece tres causas de terminación del procedimiento de apremio. La primera es el pago de la cantidad debida. La segunda es el acuerdo que declara el crédito total o parcialmente incobrable, una vez declarados fallidos todos los obligados al pago. La tercera es el acuerdo que reconoce que la deuda ha quedado extinguida por cualquier otra causa, entre ellas la compensación o la condonación cuando concurran sus requisitos.

La terminación por crédito incobrable puede ser parcial: la parte cobrada o extinguida recibe el tratamiento que corresponda y la parte que no ha podido hacerse efectiva queda declarada incobrable. La exigencia de que todos los obligados al pago hayan sido declarados fallidos enlaza con el orden explicado en el artículo 61 RGR y evita cerrar el procedimiento mientras subsista una vía de cobro frente a otro obligado.

La suspensión del apremio no figura entre las causas de terminación. Suspender significa detener temporalmente las actuaciones mientras persiste el procedimiento; terminar exige alguna de las tres causas enumeradas por la ley. El régimen completo de inicio, recargos, providencia, concurrencia, suspensión y garantías se desarrolla en el tema 23, y las actuaciones de embargo y enajenación pertenecen al tema 24.

La terminación por incobrabilidad tampoco es irreversible mientras no prescriba el derecho de cobro. El artículo 173.2 LGT ordena reanudar el apremio dentro del plazo de prescripción cuando se conozca la solvencia de algún obligado al pago. Esta regla coincide con la rehabilitación del artículo 63 RGR: el crédito vuelve a activarse y la recaudación continúa desde el punto en que se encontraba al declararse incobrable o al practicarse la baja por referencia.