Explicación del Tema 27 de Agentes de Hacienda Pública

El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) es un tributo personal y directo. Grava la renta de las personas físicas conforme a los principios de igualdad, generalidad y progresividad y atiende a la naturaleza de esa renta y a las circunstancias personales y familiares del contribuyente. Su objeto es la renta total del contribuyente: rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones establecidas por ley, cualquiera que sea el lugar donde se produzcan y la residencia del pagador (artículos 1 y 2 de la Ley 35/2006, LIRPF).

Es un impuesto parcialmente cedido a las comunidades autónomas. La cesión y las competencias autonómicas se ejercen dentro de la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas, la Ley 22/2009 y la propia LIRPF. Esta configuración no altera que la norma estatal defina el hecho imponible y las categorías de renta; la intervención autonómica en mínimos, escala y deducciones se proyecta sobre el cálculo que corresponde al tema 28 (artículo 3 LIRPF).

El impuesto se aplica en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes forales de concierto del País Vasco y convenio de Navarra y de las especialidades de Canarias, Ceuta y Melilla. Los tratados y convenios internacionales incorporados al ordenamiento prevalecen en su ámbito, en particular para resolver situaciones de doble residencia o limitar la potestad de gravar determinadas rentas (artículos 4 y 5 LIRPF).

El hecho imponible es la obtención de renta por el contribuyente. La renta se compone de rendimientos del trabajo, rendimientos del capital, rendimientos de actividades económicas, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta previstas legalmente. La calificación correcta precede siempre a la cuantificación: una transmisión suele producir una ganancia o pérdida, mientras que la utilidad periódica derivada de un bien no afecto suele calificarse como rendimiento del capital (artículos 6, 15 y 21 LIRPF).

No está sujeta al IRPF la renta sometida al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Esta regla evita que una misma adquisición lucrativa tribute simultáneamente por ambos impuestos. Es distinta de una exención: en la no sujeción el presupuesto queda fuera del hecho imponible; en la exención existe renta comprendida en él, pero la ley dispensa su tributación.

Las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario. Cuando procede estimar su importe se atiende al valor normal de mercado; las operaciones vinculadas se valoran conforme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades (artículos 6.5, 40 y 41 LIRPF).

La LIRPF ordena calificar y cuantificar primero cada fuente, aplicar después sus reducciones propias y, finalmente, integrar y compensar las rentas. La clasificación como renta general o del ahorro, las bases imponibles y liquidables y la liquidación del impuesto se reservan al tema 28.

El artículo 7 LIRPF contiene un catálogo tasado. La exención solo alcanza la renta y la cuantía que cumplan sus presupuestos. Entre las indemnizaciones se incluyen las de responsabilidad civil por daños personales dentro de la cuantía legal o judicialmente reconocida y, desde la redacción vigente el 5 de marzo de 2026, determinadas indemnizaciones aseguradoras derivadas de medios adecuados de solución de controversias con tercero neutral y escritura pública, con el límite del baremo de accidentes de circulación. También se incluyen las indemnizaciones por despido o cese en su cuantía obligatoria, con el límite exento de 180.000 euros y la exigencia reglamentaria de desvinculación efectiva; se presume que no existe si se vuelve a prestar servicios a la misma empresa o a otra vinculada dentro de los tres años siguientes (artículo 7.d y e LIRPF y artículo 1 RIRPF).

El catálogo comprende prestaciones públicas extraordinarias por terrorismo; ayudas a afectados por VIH; pensiones por lesiones de la Guerra Civil; prestaciones por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez y determinadas pensiones de clases pasivas; prestaciones por nacimiento y cuidado, maternidad o paternidad, familiares no contributivas y de orfandad; acogimiento y ayudas públicas para residencia de personas con discapacidad o mayores bajo los requisitos legales; dependencia; ingreso mínimo vital, rentas mínimas y ayudas sociales dentro del límite conjunto de 1,5 veces el IPREM; ayudas a víctimas de delitos violentos o violencia de género; y prestaciones y ayudas públicas familiares por nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de menores.

También están exentas, con sus condiciones, las becas públicas y determinadas becas de entidades sin fines lucrativos o fundaciones bancarias para estudios reglados e investigación; las anualidades por alimentos percibidas de los padres cuando deriven de convenio aprobado o formalizado en las formas legales o de decisión judicial; premios literarios, artísticos o científicos relevantes; ayudas a deportistas de alto nivel; gratificaciones estatales por misiones internacionales de paz o humanitarias; prestaciones por entierro o sepelio hasta los gastos incurridos; indemnizaciones públicas por daños personales; y determinadas compensaciones por privación de libertad.

En el ámbito laboral están exentos los rendimientos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero si se prestan para una entidad no residente o establecimiento permanente extranjero y el territorio aplica un impuesto análogo y no es un país o territorio considerado paraíso fiscal. El límite es de 60.100 euros anuales y el régimen es incompatible con el de excesos para destinos en el extranjero (artículo 7.p LIRPF y artículo 6 RIRPF). La prestación por desempleo en pago único exige destinarla a los fines legales y mantener durante cinco años la participación o la actividad correspondiente.

El artículo 7 incluye además rendimientos positivos de Planes de Ahorro a Largo Plazo si no se dispone del capital antes de cinco años; rentas vinculadas a planes individuales de ahorro sistemático; determinadas prestaciones en forma de renta y aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad, hasta tres veces el IPREM en cada grupo; instrumentos de cobertura del incremento del interés variable de préstamos para vivienda habitual; y otros supuestos expresamente enumerados. Los artículos 2 a 6 RIRPF desarrollan becas, premios, deportistas, misiones y trabajos en el extranjero. Las cuantías ligadas al IPREM dependen del indicador aplicable al ejercicio, por lo que no se sustituyen por una cifra permanente.

Son contribuyentes las personas físicas con residencia habitual en España y determinadas personas de nacionalidad española residentes en el extranjero por razón de cargo o función pública: miembros de misiones diplomáticas u oficinas consulares españolas, titulares de cargos oficiales en delegaciones ante organismos internacionales y funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero un empleo oficial no diplomático ni consular. Las excepciones del artículo 10 atienden, entre otros casos, a quien ya residía fuera antes de adquirir esa condición (artículos 8 y 10 LIRPF).

La residencia habitual en España existe si concurre cualquiera de dos criterios: permanencia durante más de 183 días del año natural, computando en principio las ausencias esporádicas, o localización en España del núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos, directa o indirectamente. Se presume, salvo prueba en contrario, cuando residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores dependientes. La residencia es una condición anual: nadie puede ser residente y no residente a la vez durante un mismo período por fraccionar el año conforme a una regla interna no prevista.

El nacional español que acredite nueva residencia fiscal en un país o territorio considerado paraíso fiscal conserva la condición de contribuyente durante el período del cambio y los cuatro siguientes. Las entidades del artículo 35.4 LGT y las sociedades civiles no sujetas al Impuesto sobre Sociedades no son contribuyentes del IRPF; sus rentas se atribuyen a socios, herederos, comuneros o partícipes según el régimen legal correspondiente (artículo 8.2 y 3 LIRPF).

La renta se individualiza por su origen, cualquiera que sea el régimen económico matrimonial. Los rendimientos del trabajo corresponden a quien generó el derecho, salvo prestaciones atribuidas al beneficiario reconocido. Los rendimientos del capital corresponden al titular de los bienes o derechos; si son comunes a ambos cónyuges se atribuyen por mitad, salvo prueba de otra cuota. Las actividades se atribuyen a quien ordena habitual, personal y directamente los medios por cuenta propia. Las ganancias y pérdidas corresponden al titular del elemento, y las ganancias no derivadas de transmisión, como las del juego, a quien obtiene el derecho (artículo 11 LIRPF).

El período impositivo coincide con el año natural y el impuesto se devenga el 31 de diciembre. Solo se acorta cuando fallece el contribuyente en fecha distinta: el período termina y el impuesto se devenga el día del fallecimiento. El devengo fija la situación relevante para numerosas condiciones del impuesto (artículos 12 y 13 LIRPF).

Los rendimientos del trabajo y del capital se imputan cuando son exigibles; los de actividades económicas siguen la normativa del Impuesto sobre Sociedades, con las especialidades reglamentarias; y las ganancias y pérdidas, cuando se produce la alteración patrimonial. El artículo 7 RIRPF permite a determinadas actividades optar por el criterio de cobros y pagos, sujeto a requisitos y permanencia.

Las reglas especiales del artículo 14 LIRPF corrigen ese esquema. Una renta pendiente de resolución judicial se imputa al período de firmeza. Los atrasos del trabajo percibidos tarde por circunstancias no imputables al contribuyente corresponden al período de exigibilidad mediante autoliquidación complementaria sin sanción, intereses ni recargo. En operaciones a plazos cuyo último vencimiento queda a más de un año de la entrega puede optarse por imputar a medida que sean exigibles los cobros. Las ayudas públicas se imputan en general al cobro, con supuestos de reparto por cuartas partes.

Las pérdidas por créditos vencidos y no cobrados se imputan cuando adquiere eficacia una quita, concluye el concurso sin cobro en los términos legales o transcurre un año desde el inicio de otro procedimiento judicial de ejecución sin satisfacción. Si después se cobra, nace una ganancia en el período del cobro. Para acciones o participaciones de empresas emergentes entregadas como retribución en especie, el exceso no exento se difiere hasta su negociación, transmisión o, como máximo, diez años. La pérdida de la condición de contribuyente y el fallecimiento obligan a integrar las rentas pendientes conforme a los apartados 3 y 4 del artículo 14.

Existe renta en especie cuando se usan, consumen u obtienen para fines particulares bienes, derechos o servicios gratuitamente o por precio inferior al normal de mercado, aunque no generen gasto real para quien los concede. Si el pagador entrega dinero para adquirirlos, la renta es dineraria. No constituyen renta en especie, en los términos legales y reglamentarios, determinadas acciones de formación, comedores de empresa, servicios sociales, seguros de accidente laboral o responsabilidad civil y otros beneficios enumerados en el artículo 42 LIRPF.

Entre los rendimientos del trabajo en especie exentos se encuentran la entrega de acciones a trabajadores hasta 12.000 euros anuales —50.000 euros en empresas emergentes bajo su régimen específico—, las primas de seguro de enfermedad hasta 500 euros por persona o 1.500 si tiene discapacidad, el servicio de educación autorizado para hijos de empleados y el transporte colectivo hasta 1.500 euros anuales. Las tarjetas de transporte no pueden superar 136,36 euros mensuales y deben cumplir los requisitos del artículo 46 bis RIRPF.

La valoración general es el valor normal de mercado más el ingreso a cuenta no repercutido. La vivienda propiedad del pagador se valora en el 10 % del valor catastral, o en el 5 % si el valor revisado entró en vigor en el período o en los diez anteriores; el resultado no puede superar el 10 % de las restantes contraprestaciones del trabajo. La entrega de vehículo se valora por su coste para el pagador y el uso por el 20 % anual de ese coste o del valor de mercado como nuevo. Los préstamos por debajo del interés legal se valoran por la diferencia. Estas reglas proceden de los artículos 42 y 43 LIRPF, vigentes en esta materia desde 2023, y de los artículos 43 a 46 bis RIRPF.

Son rendimientos del trabajo las contraprestaciones o utilidades, dinerarias o en especie, que derivan directa o indirectamente del trabajo personal o de una relación laboral o estatutaria y no constituyen actividad económica. Comprenden sueldos y salarios, desempleo, gastos de representación, dietas no exceptuadas, contribuciones empresariales a sistemas de previsión y las demás percepciones del artículo 17.1 LIRPF.

También se califican legalmente como trabajo determinadas pensiones y prestaciones de sistemas públicos o privados; cantidades pagadas por razón del cargo a diputados, senadores, miembros de corporaciones locales y otros órganos; rendimientos de cursos, conferencias y elaboración de obras cuando no exista ordenación propia; retribuciones de administradores; pensiones compensatorias recibidas del cónyuge; derechos especiales de fundadores y becas no exentas. Las dietas de locomoción, manutención y estancia solo quedan exceptuadas en los importes y condiciones del artículo 9 RIRPF.

La frontera con la actividad económica depende de la ordenación por cuenta propia. Una conferencia aislada se califica legalmente como trabajo; pasa a actividad cuando el perceptor organiza por cuenta propia medios de producción o recursos humanos para intervenir en el mercado (artículos 17.2.c y 27 LIRPF).

Los rendimientos irregulares distintos de determinadas prestaciones disfrutan de una reducción del 30 % si se generan en más de dos años o son notoriamente irregulares y se imputan en un único período. En general no procede si en los cinco períodos anteriores ya se aplicó a otro rendimiento generado en más de dos años. La base máxima de reducción es 300.000 euros; en extinciones laborales entre 700.000,01 y 1.000.000 de euros disminuye progresivamente y desde 1.000.000 es cero (artículo 18 LIRPF y artículo 12 RIRPF).

El rendimiento neto se obtiene restando exclusivamente cotizaciones a la Seguridad Social o mutualidades obligatorias, derechos pasivos, colegios de huérfanos, cuotas sindicales, cuotas de colegios profesionales obligatorios dentro del límite reglamentario de 500 euros anuales, defensa jurídica derivada de la relación laboral hasta 300 euros y 2.000 euros de otros gastos. Estos últimos aumentan en otros 2.000 durante el período del traslado por aceptar empleo y el siguiente; para trabajadores activos con discapacidad, en 3.500 o 7.750 euros según las circunstancias legales (artículo 19 LIRPF y artículos 10 y 11 RIRPF).

Con la redacción vigente desde el 28 de junio de 2024, si el rendimiento neto del trabajo es inferior a 19.747,50 euros y las demás rentas no exentas no superan 6.500 euros, se aplica la reducción del artículo 20: 7.302 euros hasta 14.852 euros; desde esa cifra hasta 17.673,52 euros, 7.302 menos 1,75 veces el exceso; y desde 17.673,52 hasta 19.747,50 euros, 2.364,34 menos 1,14 veces el exceso. El saldo no puede resultar negativo. Estas cuantías corresponden a la norma vigente al corte de 8 de agosto de 2026, no a ejercicios anteriores.

Los rendimientos del capital proceden de bienes o derechos del contribuyente no afectos a actividades económicas. Son inmobiliarios los derivados del arrendamiento o de constituir o ceder derechos de uso o disfrute sobre inmuebles rústicos o urbanos. El rendimiento íntegro incluye todo lo que deba satisfacer el arrendatario o cesionario, también por bienes cedidos con el inmueble, excluidos IVA o IGIC (artículos 21 y 22 LIRPF).

Del íntegro se deducen los gastos necesarios: intereses y financiación, reparación y conservación, tributos y recargos no sancionadores, saldos de dudoso cobro, servicios de terceros y los demás del artículo 13 RIRPF. Intereses, financiación, reparación y conservación no pueden exceder para cada inmueble del rendimiento íntegro; el exceso se deduce en los cuatro años siguientes con el mismo límite. La amortización del inmueble es efectiva hasta el 3 % del mayor entre coste de adquisición satisfecho y valor catastral, sin suelo; el reglamento precisa el coste computable y la amortización de bienes muebles y derechos (artículos 23.1 LIRPF y 13-14 RIRPF).

Para arrendamientos de vivienda sujetos a la redacción vigente desde 1 de enero de 2024, el rendimiento neto positivo se reduce un 90 % en el nuevo contrato de zona tensionada con rebaja superior al 5 %; un 70 % en el primer alquiler en zona tensionada a persona de 18 a 35 años o en determinados alquileres sociales; un 60 % tras rehabilitación terminada en los dos años anteriores; y un 50 % en los demás casos. Solo alcanza rendimientos declarados antes de una comprobación y no cubre ingresos omitidos, gastos regularizados ni contratos que incumplan el límite de renta de la Ley de Arrendamientos Urbanos. La DT 38 mantiene para contratos celebrados antes de entrar en vigor la Ley 12/2023 la reducción del artículo 23.2 en su redacción a 31 de diciembre de 2021, que era del 60 %; no deben confundirse ambos regímenes.

Los rendimientos irregulares inmobiliarios pueden reducirse un 30 % sobre una base máxima de 300.000 euros. Si el arrendatario o cesionario es cónyuge o pariente hasta el tercer grado, el rendimiento neto total no puede ser inferior a la renta que resultaría imputada conforme al artículo 85 LIRPF (artículos 23.3 y 24).

El artículo 25 LIRPF distingue cuatro grupos. El primero comprende dividendos, primas de asistencia, participaciones en beneficios y demás utilidades por participar en fondos propios. El segundo comprende intereses y cualquier contraprestación por ceder capitales propios, incluida la diferencia entre valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de activos financieros y su valor de adquisición, computando los gastos accesorios justificados.

El tercer grupo reúne operaciones de capitalización, seguros de vida o invalidez que no sean trabajo y rentas derivadas de imposición de capitales. En un capital diferido, el rendimiento es la diferencia entre capital y primas; las rentas vitalicias o temporales aplican a cada anualidad los porcentajes legales según la edad al constituirse o la duración. El cuarto agrupa propiedad intelectual cuando el contribuyente no es autor, propiedad industrial no afecta, asistencia técnica, arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, subarrendamiento y cesión del derecho de imagen cuando no constituyen actividad.

Los gastos deducibles son tasados: administración y depósito de valores negociables, y, para asistencia técnica, arrendamiento de muebles, negocios o minas y subarrendamientos, gastos necesarios y deterioro. Los rendimientos netos del cuarto grupo generados en más de dos años o notoriamente irregulares pueden reducirse un 30 %, si se imputan en un período, sobre un máximo de 300.000 euros (artículo 26 LIRPF y artículos 17-21 RIRPF). La inclusión posterior en renta general o del ahorro y las retenciones se estudian en el tema 28.

Existe rendimiento de actividad económica cuando el trabajo personal y el capital, juntos o por separado, implican la ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En socios que prestan servicios profesionales a su entidad participada se aplica la regla específica del artículo 27.1 LIRPF cuando concurren actividad profesional y encuadramiento en el régimen de autónomos o mutualidad alternativa.

El arrendamiento inmobiliario solo es actividad económica si para ordenarlo se utiliza al menos una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. Si no se cumple, la renta conserva la calificación de capital inmobiliario. Son afectos los inmuebles donde se desarrolla la actividad, los bienes destinados a servicios económicos y socioculturales del personal y los demás necesarios; nunca las participaciones en fondos propios ni la cesión de capitales. La afectación parcial solo alcanza partes divisibles realmente utilizadas y las condiciones de uso privado accesorio se desarrollan en el artículo 22 RIRPF (artículos 27 y 29 LIRPF).

Las ganancias o pérdidas derivadas de transmitir elementos afectos no integran el rendimiento de la actividad, sino que se cuantifican como ganancias o pérdidas patrimoniales. La afectación o desafectación no es por sí misma alteración patrimonial si el bien permanece en el patrimonio, aunque se considera que no hubo afectación si se vende antes de tres años (artículo 28 LIRPF).

El rendimiento neto se determina conforme a las normas del Impuesto sobre Sociedades, corregidas por los artículos 28 a 30 LIRPF. La estimación directa es el método general y tiene modalidad normal y simplificada. La simplificada se aplica si la cifra de negocios conjunta del año anterior no supera 600.000 euros y no se renuncia; la renuncia o exclusión lleva a la modalidad normal para todas las actividades durante los tres años siguientes (artículos 16 y 30.1 LIRPF y 27-30 RIRPF).

Entre las reglas especiales figuran la deducción limitada de mutualidades alternativas, las retribuciones de cónyuge e hijos menores que trabajen habitual y continuadamente con contrato y afiliación, y las contraprestaciones por bienes cedidos por familiares dentro del valor de mercado. En la simplificada, provisiones y gastos de difícil justificación se cuantifican en el 5 % del rendimiento neto excluido ese concepto, con máximo de 2.000 euros anuales (artículo 30 RIRPF, redacción vigente desde 2015).

Son deducibles, con requisitos, las primas de seguro de enfermedad hasta 500 euros por cada persona cubierta o 1.500 con discapacidad; los suministros de vivienda parcialmente afecta en el 30 % de la proporción de superficie afecta, salvo prueba de otro porcentaje; y la manutención propia en hostelería, pagada electrónicamente y dentro de los límites reglamentarios de dietas. El artículo 32 LIRPF regula una reducción del 30 % para rendimientos irregulares sobre un máximo de 300.000 euros y reducciones para determinadas actividades en estimación directa, con cuantías y requisitos vigentes desde 2023; los artículos 25 y 26 RIRPF precisan qué rendimientos son notoriamente irregulares y los requisitos reglamentarios de la reducción.

La estimación objetiva solo se aplica a actividades determinadas reglamentariamente y salvo renuncia. Es incompatible con determinar otra actividad por estimación directa, se coordina con los regímenes especiales de IVA o IGIC y utiliza signos, índices o módulos. La renuncia y la exclusión producen efectos para todas las actividades en los términos de los artículos 32 a 39 RIRPF.

El artículo 31 LIRPF excluye el método si en el año anterior los rendimientos íntegros superan 150.000 euros para el conjunto de actividades no agrícolas, ganaderas o forestales; dentro de ese límite, si las operaciones facturadas a empresarios o profesionales superan 75.000 euros; si los rendimientos agrícolas, ganaderos y forestales superan 250.000 euros; o si las compras de bienes y servicios, sin inmovilizado, superan 150.000 euros. También lo excluye desarrollar la actividad fuera del ámbito territorial del impuesto. Se agregan determinadas actividades de cónyuge, ascendientes, descendientes y entidades en atribución cuando sean idénticas o similares y exista dirección común.

La DT 32 elevó a 250.000, 125.000 y 250.000 euros los tres límites de 150.000, 75.000 y 150.000, pero su texto consolidado vigente al corte de 8 de agosto de 2026 restringe expresamente esa ampliación a los ejercicios 2016 a 2024. Por ello, esas magnitudes ampliadas son históricas y no se presentan como vigentes para 2025 o 2026; para estos ejercicios se exponen los límites permanentes del artículo 31, sin perjuicio de la norma primaria específica aplicable a cada ejercicio.

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio puestas de manifiesto por una alteración de su composición, salvo que la ley las califique como rendimientos. No hay alteración en la división de cosa común, disolución de gananciales o extinción del régimen de participación y disolución de comunidades o separación de comuneros; estas operaciones no permiten actualizar valores (artículo 33.1 y 2 LIRPF).

Se estima que no existe ganancia o pérdida en determinadas reducciones de capital, transmisiones lucrativas por causa de muerte y transmisiones de empresa o participaciones acogidas al artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Están exentas, entre otras, las ganancias por donaciones a entidades beneficiarias del mecenazgo, transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años o personas en dependencia severa o gran dependencia, pago de deudas mediante bienes del Patrimonio Histórico y determinadas daciones en pago o ejecuciones hipotecarias de vivienda habitual (artículo 33.3 y 4).

No se computan como pérdidas las no justificadas, las debidas al consumo, donaciones o liberalidades, pérdidas en el juego por encima de ganancias del mismo período y pérdidas en transmisiones con recompra de elementos o valores homogéneos dentro de los plazos legales. En este último caso no desaparecen definitivamente: se integran cuando se transmite el elemento recomprado (artículo 33.5 y artículo 8 RIRPF).

En transmisiones onerosas, la ganancia o pérdida es la diferencia entre valores de transmisión y adquisición. El valor de adquisición suma importe real, inversiones y mejoras y gastos y tributos inherentes satisfechos por el adquirente, y resta amortizaciones. El de transmisión es el importe real menos gastos y tributos satisfechos por el transmitente, sin poder quedar por debajo del valor normal de mercado. En transmisiones lucrativas se aplican esas reglas tomando los valores resultantes del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin exceder del mercado (artículos 34-36 LIRPF).

El artículo 37 establece reglas especiales para valores cotizados y no cotizados, instituciones de inversión colectiva, aportaciones no dinerarias, separación de socios, fusiones, traspasos, indemnizaciones, permutas, extinción de rentas y transmisión de elementos afectos. En valores homogéneos se aplica, con carácter general, la regla de que se transmiten primero los adquiridos antes.

La DT 9 conserva un régimen para elementos no afectos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994. Distingue la parte de ganancia generada hasta el 19 de enero de 2006 y permite coeficientes reductores dentro de un límite acumulado de valores de transmisión de 400.000 euros desde 1 de enero de 2015. Los porcentajes son 11,11 % para determinados inmuebles, 25 % para ciertas acciones cotizadas y 14,28 % para los demás elementos, por cada año de permanencia anterior a 31 de diciembre de 1996 que exceda de dos. Es un régimen histórico condicionado, no una reducción general de las transmisiones actuales.

El artículo 38 excluye de gravamen la ganancia por transmisión de vivienda habitual si el importe obtenido se reinvierte en otra vivienda habitual. La reinversión debe realizarse de una vez o sucesivamente dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión; si es parcial, la exención es proporcional. El artículo 41 bis RIRPF define vivienda habitual para esta finalidad: residencia continuada durante al menos tres años y ocupación efectiva dentro de doce meses, salvo circunstancias que necesariamente exijan el cambio.

También puede excluirse la ganancia de contribuyentes mayores de 65 años por transmisión de elementos patrimoniales si el importe, hasta 240.000 euros, se destina en seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada, con los requisitos del artículo 42 RIRPF. La transmisión de acciones o participaciones con reinversión en entidades de nueva o reciente creación tiene su régimen específico en los artículos 38.2 LIRPF y 41 RIRPF.

Son ganancias no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponde con renta o patrimonio declarados, y las deudas inexistentes registradas. Se integran en la base liquidable general del período en que se descubren, salvo prueba suficiente de titularidad desde una fecha correspondiente a un período prescrito (artículo 39 LIRPF, redacción vigente desde el 11 de marzo de 2022).

Se imputa renta por inmuebles urbanos y por inmuebles rústicos con construcciones no indispensables para explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales cuando no estén afectos a actividades ni produzcan capital inmobiliario. Se excluyen la vivienda habitual y el suelo no edificado; tampoco se imputa por inmuebles en construcción o no susceptibles de uso por razones urbanísticas (artículo 85 LIRPF).

La renta anual es el 2 % del valor catastral. Es el 1,1 % si el valor fue revisado, modificado o determinado por valoración colectiva y entró en vigor en el período o en los diez anteriores. Si no existe valor catastral o no se notificó, se aplica el 1,1 % al 50 % del mayor entre valor comprobado para otros tributos y precio, contraprestación o valor de adquisición. Se prorratea por días y se atribuye al titular; si existe derecho real de disfrute, al titular de ese derecho.

En aprovechamiento por turno, el titular del derecho real prorratea el valor catastral por la duración anual. Si falta valor catastral se usa el precio de adquisición del derecho. No hay imputación cuando el aprovechamiento no excede de dos semanas al año. Estos porcentajes y el horizonte de diez períodos corresponden al artículo 85 vigente desde 2015 y comprobado al corte de 8 de agosto de 2026.

Esta primera parte determina quién queda sujeto, cuándo se obtiene la renta y cómo se califica y cuantifica cada fuente incluida en el programa. La segunda parte comienza después de esa calificación: clases de renta general y del ahorro, integración y compensación, bases liquidables, mínimos personales y familiares, cálculo estatal y autonómico, cuota diferencial, tributación familiar, declaración, gestión y pagos a cuenta.

Por ello, que un rendimiento del capital mobiliario se mencione aquí no traslada a este tema su retención; y que una ganancia derive de una transmisión no anticipa las reglas de integración de la base del ahorro. La separación evita duplicidades y conserva el contexto imprescindible para enlazar ambas partes del impuesto.